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第七章 銷(xiāo)售與收款循環(huán)審計

　　第一節 銷(xiāo)售與收款循環(huán)的特征

　　銷(xiāo)售與收款循環(huán)涉及的資產(chǎn)負債表項目主要包括應收票據、應收賬款、長(cháng)期應收款、預收賬款、應繳稅費等。

　　所涉及的利潤表項目營(yíng)業(yè)收入、營(yíng)業(yè)稅金及附加、銷(xiāo)售費用等。

　　一、銷(xiāo)售與收款循環(huán)涉及的主要業(yè)務(wù)活動(dòng)

　　(一)接受顧客訂單;(二)批準賒銷(xiāo)信用;(三)按銷(xiāo)售單供貨;(四)按銷(xiāo)售單裝運貨物;(五)向顧客開(kāi)具賬單;(六)記錄銷(xiāo)售;(七)辦理和記錄現金、銀行存款收入;(八)辦理和記錄銷(xiāo)售退回、銷(xiāo)售折扣與折讓;(九)注銷(xiāo)壞賬;(十)提取壞賬準備。

　　二、銷(xiāo)售與收款循環(huán)涉及的主要憑證和會(huì )計記錄

　　(1)顧客訂貨單;(2)銷(xiāo)售單;(3)發(fā)運憑證;(4)銷(xiāo)售發(fā)票;(5)商品價(jià)目表;(6)貸項通知單;(7)應收賬款明細賬;(8)主營(yíng)業(yè)務(wù)收入明細賬;(9)折扣與折讓明細賬;(10)匯款通知書(shū);(11)庫存現金日記賬和銀行存款日記賬;(12)壞賬審批表;(13)顧客月末對賬單;(14)轉賬憑證;(15)收款憑證。

　　第二節 銷(xiāo)售與收款循環(huán)內部控制測試

　　一、銷(xiāo)售交易的內部控制與控制測試：

　　(一)適當的職責分離;

　　應當將辦理銷(xiāo)售、發(fā)貨、收款三項業(yè)務(wù)的部門(mén)(或崗位)分別設立。談判人員至少兩人，并與訂立合同的人員分離;編制銷(xiāo)售發(fā)票通知單的人員與開(kāi)具銷(xiāo)售發(fā)票分離;銷(xiāo)售人員與銷(xiāo)貨現款分離;單位應收票據的取得與貼現須經(jīng)保管人員以外的主管人員批準。

　　(二)正確的授權審批;

　　1、在銷(xiāo)售發(fā)生之前，賒銷(xiāo)已經(jīng)正確審批;

　　2、非經(jīng)正當審批，不得發(fā)出貨物;

　　3、銷(xiāo)售價(jià)格、銷(xiāo)售條件、運費、折扣等必須經(jīng)過(guò)審批;

　　4、審批人應當根據銷(xiāo)售與收款授權批準制度的規定，在授權范圍內進(jìn)行審批，不得超越審批權限。

　　(三)充分的憑證和記錄;

　　例如：在收到顧客訂貨單后，就立即編制一份預先編號的一式多聯(lián)的銷(xiāo)售單，分別用于批準賒銷(xiāo)、審批發(fā)貨、記錄發(fā)貨數量以及向顧客開(kāi)具賬單等。

　　(四)憑證的預先編號;

　　(五)按月寄出對賬單;

　　(六)內部核查程序。

　　二、銷(xiāo)售交易的內部控制目標、關(guān)鍵內部控制和常用的控制測試

　　(一)登記入賬的銷(xiāo)售交易確系已經(jīng)發(fā)貨給真實(shí)的顧客(發(fā)生)

　　(二)所有銷(xiāo)售交易均已登記入賬(完整性)

　　(三)登記入賬的銷(xiāo)售數量確系已發(fā)貨的數量，已正確開(kāi)具賬單并登記入賬(計價(jià)與分攤)

　　(四)銷(xiāo)售交易的分類(lèi)恰當(分類(lèi))

　　(五)銷(xiāo)售交易的記錄及時(shí)(截止)

　　(六)銷(xiāo)售交易已經(jīng)正確地計入明細賬并經(jīng)正確匯總(準確性、計價(jià)和分攤)

　　三、收款交易的內部控制和控制測試

　　銷(xiāo)售與收款循環(huán)包括銷(xiāo)售與收款兩個(gè)方面，在內部控制健全的企業(yè)，與銷(xiāo)售相關(guān)的收款交易同樣有其內部控制目標和內部控制。

　　第三節 銷(xiāo)售與收款循環(huán)主要賬戶(hù)的審計

　　一、營(yíng)業(yè)收入的審計

　　(一)營(yíng)業(yè)收入的審計目標

　　確定利潤表中記錄的營(yíng)業(yè)收入是否已發(fā)生，且與被審計單位有關(guān);

　　確定所有應當記錄的營(yíng)業(yè)收入均已記錄;

　　確定與營(yíng)業(yè)收入有關(guān)的金額及其他數據是否已恰當記錄，包括對銷(xiāo)售退回、銷(xiāo)售折扣與折讓的處理是否適當;

　　確定營(yíng)業(yè)收入是否已記錄于正確的會(huì )計期間;

　　確定營(yíng)業(yè)收入是否已按企業(yè)會(huì )計準則的規定在財務(wù)報表中作出恰當的列報。

　　(二)營(yíng)業(yè)收入的實(shí)質(zhì)性程序

　　1、主營(yíng)業(yè)務(wù)收入的實(shí)質(zhì)性程序

　　二、應收賬款的審計

　　(一)應收賬款的審計目標

　　確定資產(chǎn)負債表中記錄的應收賬款是否已存在;

　　確定所有應當記錄的應收賬款是否均已記錄;

　　確定記錄的應收賬款由被審計單位擁有或控制;

　　確定應收賬款是否可回收，壞賬準備的計提方法和比例是否恰當，計提是否充分;

　　確定應收賬款及其壞賬準備期末余額是否正確;

　　確定應收賬款及其壞賬準備是否已按照企業(yè)會(huì )計準則的規定在財務(wù)報表中作出恰當列報。

　　函證目的是為了證實(shí)應收賬款賬戶(hù)余額的真實(shí)性、正確性、防止或發(fā)現被審計單位及其有關(guān)人員在銷(xiāo)售業(yè)務(wù)中 發(fā)生的錯誤或弄虛作假、營(yíng)私舞弊行為。

　　(1)函證的范圍和對象

　　審計人員不需對所有被審計應收款進(jìn)行函證。函證數量、范圍由以下因素決定：第一，應收款在全部資產(chǎn)中所占比重;第二，被審計單位內控強弱;第三，以前函證結果;第四，函證方式的選擇。

　　一般情況下，注冊會(huì )計師應選作函證對象的項目有：第一，大額或賬齡較長(cháng)的項目。第二，與債務(wù)人發(fā)生糾紛的項目。第三，關(guān)聯(lián)方項目。第四，主要客戶(hù)(包括關(guān)系密切的客戶(hù))項目。第五，交易頻繁但期末余額較小甚至余額為零的項目。第六，可能產(chǎn)生重大錯報或舞弊的非正常的項目。

　　(2)函證方式

　　函證方式分為積極的函證方式和消極的函證方式。

　　積極的函證方式又稱(chēng)肯定式函證，是指注冊會(huì )計師向第三方發(fā)出詢(xún)證函，要求第三方證實(shí)有關(guān)信息，注冊會(huì )計師要求被詢(xún)證者在所有的情況下必須回函，確認詢(xún)證函所列示信息是否正確，或填列詢(xún)證函要求的信息。

　　如債務(wù)人符合下列情況時(shí)，采用積極式函證較好：①個(gè)別賬戶(hù)欠款金額較大;②有理由相信欠款可能會(huì )存在爭論，差錯等問(wèn)題。

　　消極的函證方式又稱(chēng)否定式函證，是指注冊會(huì )計師向第三方發(fā)出詢(xún)證函，要求第三方證實(shí)有關(guān)信息，注冊會(huì )計師只要求被詢(xún)證者僅在不同意詢(xún)證函列示信息的情況下才予以回函。

　　當同時(shí)存在下列情況時(shí)，注冊會(huì )計師可考慮采用消極的函證方式：第一，重大錯報風(fēng)險評估為低水平。第二，涉及大量余額較小的賬戶(hù)。第三，預期不存在大量的錯誤。第四，沒(méi)有理由相信被詢(xún)證者不認真對待函證。

　　(3)函證時(shí)間的選擇

　　發(fā)出的最佳時(shí)間應是與資產(chǎn)負債表日接近的時(shí)間。

　　(4)函證的控制

　　注冊會(huì )計師應當直接控制詢(xún)證函的發(fā)送和回收：

　�、賹�無(wú)法投送退回的信函要進(jìn)行分析、查明原因;

　�、趯τ诓捎梅e極式函證方式?jīng)]有得到答復的，應采用追查程序，發(fā)第二、三封詢(xún)證函;

　�、廴舴磸秃�證仍得不到答復，注冊會(huì )計師應采用替代程序、檢查與銷(xiāo)售有關(guān)的文件，以驗證應收款的真實(shí)性。

　　(5)函證結果分析

　　產(chǎn)生原因主要有以下幾種：

　　第一、購銷(xiāo)雙方記錄的時(shí)間不同

　�、僭�(xún)證函發(fā)出時(shí)，債務(wù)人已經(jīng)付款，而被審計單位尚未收到貨款;

　�、谠�(xún)證函發(fā)出時(shí)，被 審計單位貨物已經(jīng)發(fā)出并已作銷(xiāo)售記錄，但貨物仍在途中，債務(wù)人尚未收到貨物;

　�、蹅鶆�(wù)人由于某種原因將貨物退回，而被審計單位尚未收到;

　�、軅鶆�(wù)人對收到貨物的數量，質(zhì)量及價(jià)格等異議而全部或部分拒付貨款;

　　第二、一方或雙方記賬錯誤

　　第三、被審計單位的舞弊行為

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